+7 (499) 322-30-47  Москва

+7 (812) 385-59-71  Санкт-Петербург

8 (800) 222-34-18  Остальные регионы

Звонок бесплатный!

Аудит операций по договору аренды коротко 2019 год

Проверка правильности отражения операций в учете операций по договорам текущей аренды

Контролирующие органы придерживаются мнения, что нарушение регистрации договоров аренды со сроком более одного года не позволяет арендатору учитывать арендные платежи при исчислении налога на прибыль.

Арбитражные суды указывают, что для учета арендных платежей для целей применения гл. 25 НК РФ отсутствие государственной регистрации договора аренды не является препятствием.

В п. 1 ст. 252 НК РФ допускается выбор налогоплательщиком документального оформления расходов, косвенно подтверждающих затраты: «Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Следовательно, поскольку в данной формулировке налогоплательщику предоставлено право, а не обязанность подтвердить расходы на основании расчетных документов, например счетом-фактурой, то для целей налогообложения арендатор может учитывать арендную плату за все время, но при условии, что договор передан на государственную регистрацию. Для целей бухгалтерского учета данные расходы также необходимо учитывать, поскольку одним из основных принципов бухгалтерского учета является приоритет содержания над формой.

Проверяя правильность отражения расходов по регистрации договора аренды, необходимо использовать положение ст. 26 Федерального закона N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», предусматривающей возможность регистрации сделки одной из сторон как по инициативе арендодателя, так и по инициативе арендатора. Оплата таких расходов может возлагаться на любую из сторон (арендодателя или арендатора). Выясняя, на какую из сторон (арендодателя или арендатора) по договору возлагается обязанность по оплате указанных расходов, проверяем обоснованность включения в состав расходов данных платежей и правильность составления бухгалтерских записей (таблица 3.1).

При получении денежных средств от арендодателя в счет погашения дебиторской задолженности у арендатора (арендодателя) не возникает объекта налогообложения по налогу на прибыль, так как в данном случае у него отсутствует экономическая выгода. Следовательно, у арендатора отсутствует объект налогообложения.

Порядок составления бухгалтерских записей по расходам на регистрацию договора аренды более одного года

В учете арендодателя

В учете арендатора

1. Оплата расходов на регистрацию договора аренды возложена на арендодателя. Фактически оплату осуществляет арендодатель

Дебет счета 76 кредит счета 51 — перечислено с расчетного счета государственному регистрирующему органу за регистрацию договора аренды

Дебет счета 76 кредит счета 91 — учтена арендная плата в составе доходов от прочих видов деятельности. Дебет счета 76 кредит счета 90 — учтена арендная плата в составе основного вида деятельности. Дебет счета 91 кредит счета 76 — учтены расходы за регистрацию договора аренды в составе прочих расходов. Дебет счета 20 кредит счета 76 — учтены расходы за регистрацию договора аренды в составе расходов от основной деятельности

2. Оплата расходов на регистрацию договора аренды возложена на арендодателя. Фактически оплату осуществляет арендатор

Дебет счета 91 кредит счета 76 — включена в состав прочих расходов оплата за регистрацию договора аренды, осуществленная арендатором. Дебет счета 76 кредит счета 51 — перечислена арендатору величина оплаты за регистрацию договора аренды

Дебет счета 76 кредит счета 51 — перечислено с расчетного счета государственному регистрирующему органу за регистрацию договора аренды. Дебет счета 76 кредит счета 76 — сумма платежей предъявлена арендодателю. Дебет счета 51 кредит счета 76 — получены денежные средства от арендодателя в счет погашения дебиторской задолженности

3. Оплата расходов на регистрацию договора аренды возложена на арендатора. Оплату осуществляет арендодатель

Дебет счета 76 кредит счета 51 — перечислено с расчетного счета государственному регистрирующему органу за регистрацию договора аренды. Дебет счета 76 кредит счета 76 — сумма платежей предъявлена арендатору. Дебет счета 51 кредит счета 76 — получены денежные средства от арендатора в счет погашения дебиторской задолженности

Дебет счета 20 кредит счета 76 — включена в состав расходов от основной деятельности оплата за регистрацию договора аренды, осуществленная арендодателем. Дебет счета 76 кредит счета 51 — перечислена арендодателю величина оплаты за регистрацию договора аренды

При исчислении налога на прибыль расходы по регистрации договора аренды, подтвержденные документами, уменьшают прибыль той стороны, которая их осуществляет в соответствии с условиями договора независимо от даты передачи имущества арендатору, и включаются в состав прочих расходов, связанных с реализацией (пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Таким образом, если договор заключен на срок более одного года и в бухгалтерском учете арендатора по окончании отчетного периода (на 31 декабря) отсутствуют записи по отражению расходов на регистрацию договора аренды, необходимо исключить их из состава налогооблагаемой прибыли и признать неправомерным возмещение НДС с суммы арендной платы. В случае если оплата расходов на регистрацию договора аренды возложена на арендодателя и он фактически ее осуществляет, необходимо составить письменный запрос арендодателю, чтобы убедиться в том, что он действительно по истечении года подал документы на государственную регистрацию либо произвел оплату.

В таблице 3.2 представлены результаты проверки объема оказанных сторонними организациями услуг по предоставлению имущества в аренду ООО «Юникс».

Проверка объема оказанных сторонними организациями услуг по предоставлению имущества в аренду в ООО «Юникс» в 2010 году

По бухгалтерскому учету

По данным аудитора

В том числе аренда зданий и сооружений

В том числе аренда зданий и сооружений

Сумма аренды, тыс. руб.

% к общей сумме расходов

Количество заключенных договоров

Количество единиц полученного в аренду имущества

Балансовая стоимость полученного в аренду имущества, тыс. руб.

Проверка основных арендодателей имущества в ООО «Юникс» представлена в таблице 3.3.

Проверка основных арендодателей имущества в ООО «Юникс» в 2010 году

По бухгалтерскому учету

По данным аудитора

Нежилое (офисное) помещение

Нежилое (офисное) помещение

Сумма расходов по оплате аренды, тыс. руб.

Количество заключенных договоров

Следующим важным этапом аудита является проверка расходов, связанных с неотделимыми улучшениями арендованного имущества. Неотделимые улучшения не могут принадлежать арендатору на праве собственности ни в течение срока действия договора аренды, ни после его прекращения. Они являются собственностью арендодателя.

Проверяя порядок учета расходов в учете арендатора, выясняем, имеется ли в договоре аренды согласие арендодателя на проведение арендатором неотделимых улучшений в объекты арендованных основных средств и какая сторона возмещает данные расходы. Рассмотрим возможные варианты договоров:

1. В договоре аренды не указывается, на кого возлагается обязанность по возмещению затрат на неотделимые улучшения арендованного имущества и не предусмотрено согласие арендодателя на проведение таких улучшений.

Аудитору необходимо обратить внимание на следующие моменты. Арендатор принимает к бухгалтерскому учету капитальные вложения и не имеет права амортизировать их в налоговом учете, так как данный вид активов не учитывается в составе амортизируемого имущества. Это связано с тем, что арендатор не может подтвердить экономическую оправданность расходов — неотделимые улучшения произведены в нарушение условий договора с арендодателем (самовольно).

В бухгалтерском учете в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» капитальные вложения в арендованные объекты основных средств относятся к основным средствам. Таким образом, в бухгалтерском учете арендатор имеет право начислять амортизацию. В бухгалтерском учете арендатора возникает постоянный налоговый актив, и аудитору необходимо проверить правильность его исчисления.

В договорах аренды согласие арендодателя на проведение арендатором неотделимых улучшений в объекты арендованных основных средств есть.

Далее проверяем порядок формирования расходов в налоговом и бухгалтерском учете у арендодателя и порядок исчисления НДС у арендатора при завершении договора аренды. Основным моментом для целей налогообложения является факт согласия арендодателя на проведение арендатором неотделимых улучшений.

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ к прочим доходам относится безвозмездно полученное имущество, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. На основании пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ к доходам, не учитываемым для целей налогообложения, относятся доходы в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Следовательно, при отсутствии согласия арендодателя на проведение неотделимых улучшений их передачу необходимо интерпретировать как безвозмездную.

Аудитор должен удостовериться, что арендодатель принимает объекты основных средств в налоговом учете так же, как и в бухгалтерском учете, по рыночным ценам (п. 5 ПБУ 6/01), но не ниже их остаточной стоимости. Арендодателю необходимо исчислить налог на прибыль с безвозмездно полученного имущества, арендатору исчислить НДС с рыночной стоимости объекта на основании представленной аудитору документальной информации, например акта оценки независимого оценщика.

2. В договоре аренды арендодатель согласен на неотделимые улучшения, производимые арендатором, но не возмещает их. У арендатора неотделимые улучшения считаются амортизируемым имуществом в течение срока действия договора аренды как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (п. 1 ст. 256 НК РФ).

В данной ситуации аудитору необходимо принимать во внимание, что передача арендуемого имущества вместе с произведенными улучшениями арендодателю не является реализацией, так как согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией работ признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных НК РФ, — передача результатов выполненных работ одним лицом для другого лица на безвозмездной основе. Если осуществление неотделимых улучшений обусловлено потребностями хозяйственной деятельности самого арендатора, то реализация работ арендатором арендодателю отсутствует, поскольку критерии, установленные ст. 39 НК РФ, не выполняются.

Арендатор передает имущество в форме неотделимых улучшений безвозмездно, и, как было отмечено ранее, поскольку в договоре аренды имеется согласие арендодателя, то на основании пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ безвозмездно полученные от арендатора капитальные вложения в форме неотделимых улучшений не учитываются арендодателем в составе доходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и не увеличивают первоначальную стоимость модернизируемого объекта основных средств. Таким образом, арендодатель не учитывает доходы для целей налогообложения.

При проверке первичных документов арендодателя, представленных арендатором по истечении срока аренды (счет-фактура), аудитор проверяет правильность исчисления НДС.

После окончания срока действия договора аренды к собственнику возвращается не только его имущество, но и неотделимые улучшения безвозмездно. Безвозмездная передача имущества облагается НДС. Таким образом, в счете-фактуре будет указана рыночная стоимость неотделимых улучшений, а в акте приемке-передаче — их остаточная стоимость.

3. В договоре аренды арендодатель согласен на неотделимые улучшения, производимые арендатором, и возмещает их. В этой ситуации в налоговом учете обязанность амортизировать капитальные вложения возлагается на арендодателя, но не раньше первого числа, следующего за месяцем, в котором арендатору были возмещены затраты (п. 2 ст. 259 НК).

У арендатора расходы на неотделимые улучшения в объекты основных средств в полном размере признаются при исчислении налога на прибыль. Компенсация, полученная от арендодателя, включается в облагаемый доход. Бухгалтерский учет будет зависеть от того, в какой момент по договору аренды переданы неотделимые улучшения на баланс арендодателя — сразу после проведения улучшений или по окончании срока аренды. До передачи неотделимых улучшений арендодателю арендатор может учесть их как самостоятельный объект основных средств (п. 5 ПБУ 6/01) и до момента передачи начислять по нему амортизацию. Между тем при передаче объекта в бухгалтерском учете арендатора возникает прибыль в виде разницы между суммой возмещения, остаточной стоимостью и НДС, предъявляемого арендодателю. Операция по передаче имущества в данном случае является реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ), поэтому передаваемые арендодателю неотделимые улучшения признаются объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Арендатору необходимо предъявить к оплате арендодателю сумму НДС, исчисленную исходя из стоимости возмещаемых им улучшений (п. 1 ст. 168 НК РФ). Уплаченная сумма НДС может быть принята арендодателем к вычету на основании п. 1 ст. 171 НК РФ и в порядке, предусмотренном ст. 172 НК РФ.

Поскольку в налоговом учете арендатор не имеет права начислять амортизацию, в бухгалтерском учете образуется постоянный налоговый актив, который уменьшается при передаче объекта неотделимых улучшений арендодателю.

Обращаем внимание на правильность составления первичных документов. Поскольку первоначально документы были выписаны на имя арендатора, по которым он принял к вычету расходы и НДС, при передаче неотделимых улучшений арендодателю ему необходимо оформить сделку как операцию по продаже активов. В счете-фактуре и акте приемки-передачи арендатор должен указать первоначальную стоимость неотделимых улучшений в размере, возмещенном арендодателем. Поскольку арендатор не начисляет амортизацию по таким улучшениям, первоначальная стоимость объекта будет совпадать с остаточной стоимостью и поэтому прибыль для целей налогообложения будет равна нулю.

Продлевая (пролонгируя) договор аренды, арендатор может продолжать начислять амортизацию. Если вместо пролонгации заключен новый договор аренды, то начисление амортизации должно быть прервано [9].

Далее проверяем, не включает ли в состав расходов арендатор амортизационную премию. Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. В соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации.

Если арендодатель возмещает неотделимые улучшения, то он имеет право на амортизационную премию, поскольку для него данный процесс является реконструкцией.

Далее проверяем, к какой амортизационной группе отнесены неотделимые улучшения, поскольку от этого зависит норма амортизации. Капитальные вложения амортизируются у арендатора, но только в течение срока действия договора аренды. Проверяя суммы амортизационных отчислений по неотделимым улучшениям, аудитору следует пересчитать ежемесячные суммы амортизации исходя из остаточного срока полезного использования арендованного имущества. Остаточный срок полезного использования определяется на 1-е число месяца ввода в эксплуатацию неотделимого объекта и исчисляется как разница между первоначальным сроком по Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, и фактическим сроком эксплуатации объекта, предоставленного в аренду.

Разработка плана и программы аудита арендных операций

Нормативные документы и источники информации, используемые при аудите арендных операций. Оформление рабочих документов. Методика проведения контроля. Бухгалтерский учет и налогообложение договоров аренды. Типичные ошибки и способы их исправления.

Рубрика Бухгалтерский учет и аудит
Вид контрольная работа
Язык русский
Дата добавления 06.08.2013
Размер файла 49,0 K

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Нормативные документы и источники информации, используемые при аудите арендных операций.

Разработка плана и программы аудита арендных операций

Оформление рабочих документов аудитора по проверке арендных операций

Методика аудита проверки арендных операций

Аудит договора аренды

Бухгалтерский учет и налогообложение договоров аренды

Типичные ошибки и способы их исправления

Тенденции развития аудита арендных операций

Список используемой литературы

Арендные отношения являются весьма распространенными в хозяйственном обороте предприятий, организаций и физических лиц в России. В аренду сдается и принимается: недвижимость и земля, транспортные средства и оборудование и целые предприятия.

Договор аренды — один из важнейших и наиболее часто используемых гражданско-правовых договоров, являющихся неотъемлемой частью современных рыночных отношений.

Практически каждая организация за время своего существования хотя бы один раз выступала в качестве арендодателя или арендатора. Это связано с тем, что с одной стороны, часто ранее используемое имущество простаивает и не используется в производственной деятельности и его использование в рамках других видов деятельности не выгодно, а с другой стороны, есть организации, которые нуждаются в этом имуществе, но не имеют возможности приобрести его в собственность. Тогда обеим сторонам выгодно заключить договор аренды. Поэтому большинство предприятий либо передают свое оборудование и недвижимость во временное пользование другим компаниям, либо, наоборот, арендуют необходимое имущество.

Отличительными признаками арендных отношений являются особый порядок гражданско-правового регулирования, разнообразие видов аренды, множество нюансов во взаимоотношениях арендодателя и арендатора (в частности, передача и возврат объекта аренды, расходы на содержание арендованного имущества, возмещение стоимости произведенных арендатором улучшений имущества и т.д.), что предопределяет специфический характер аудита операционной аренды.

Нормативные документы и источники информации, используемые при аудите арендных операций

Современное положение в рыночной экономике мира ставит проблему введения в сущность аудита не только достоверности составления финансовой отчетности. Сегодня мнение аудитора способствует росту доверия к финансовой отчетности, но пользователям (прежде всего собственникам, инвесторам и кредиторам) хотелось бы принимать данное мнение как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица.

Финансовая отчетность, подтвержденная аудитором, правильно отражает хозяйственную деятельность, ее результаты.

Проблема достоверности финансовой отчетности связана с тем, что финансовые результаты, финансовое положение организации можно приукрасить как легальными (особенно с помощью элементов учетной политики), так и нелегальными способами. Сегодня большое количество сделок в первую очередь заключается с целью снизить налоги, используя все легальные возможности. Возможность манипулирования величиной прибыли не позволяет представить объективную оценку качества источников ее формирования, хотя такая оценка необходима в целях определения финансовой устойчивости организации, показателей рентабельности.

Это интересно:  Договор аренды газового оборудования образец 2019 год

Поскольку результаты аудиторской проверки являются основой множества экономических решений, аудит во всех странах достаточно жестко регулируется.

В России одним из основных нормативно-правовых документов является Федеральный закон от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». Настоящий Федеральный закон определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации.

Непосредственные методологические аспекты в области аудита содержатся Федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности утвержденные Постановлением Правительства РФ № 696 от 23.09.2002 года.

Законодательная база в области бухгалтерского учета и отчетности, которой будет руководствоваться аудитор при проверке арендных операций:

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ;

Положения по ведению бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;

План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению.

А также аудитор при проверке арендных операций будет руководствоваться:

Гражданским кодексом Российской Федерации

Налоговым кодексом Российской Федерации

Федеральным законом от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

Федеральным законом от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».

Среди документов подлежащих проверке, также выделяют:

Запись книги продаж

Запись книги покупок

Форму № 1 (бухгалтерский баланс)

Форму № 2 (отчет о прибылях и убытках)

Разработка плана и программы аудита арендных операций

Международный и отечественный опыт аудита показывает, что эффективное проведение аудиторской проверки всегда основывается на тщательном планировании и подготовке. Есть несколько основных целей, достижению которых способствует тщательное планирование аудитором своей деятельности. В частности, это необходимость повысить качество проверки и получить достаточное количество свидетельств (доказательств) о положении дел клиента, возможность удержать в разумных пределах затраты на аудит и избежать недоразумений с клиентом.

Очевидно, что цели эти разнонаправлены. Между ними существует обратная зависимость: для повышения качества проверки необходимо увеличить трудозатраты и, соответственно, сроки аудита, а при уменьшении количества проводимых процедур, наоборот, весьма вероятно снижение качества аудита. Тем не менее, объективная реальность такова, что повышение сроков проверки в большинстве случаев является непозволительным из-за соответствующего роста стоимости аудита и, как следствие, снижения конкурентоспособности и возможности потерять клиентов. Однако для минимизации риска предъявления претензий со стороны аудируемого субъекта и третьих лиц по поводу обоснованности аудиторского заключения, а также для избежания санкций со стороны проверяющих органов достаточный уровень качества аудита должен быть обеспечен.

Обязанность аудитора планировать свою работу установлена п. 2 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности N 3 «Планирование аудита», утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. N 696.

В процессе развития аудиторской деятельности были выработаны подходы к планированию аудита, направленные на достижение оптимального соотношения качества и продолжительности аудиторской проверки. К ним относятся:

— сбор сведений о бизнесе клиента, оценка внутренней и внешней среды его деятельности;

— ознакомление с системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

— оценка существенности и аудиторского риска;

— разработка общего плана и программы аудита.

Используя эти походы, к этапу предварительного планирования аудита арендных отношений можно отнести:

— сбор информации о специфике и условиях бизнеса экономического субъекта;

— анализ финансового состояния экономического субъекта и предварительное определение применимости допущения о непрерывности его деятельности;

— знакомство с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

— предварительную оценку аудиторского риска;

— предварительную оценку трудозатрат на проведение аудита и формирование аудиторской группы;

— определение задач и общей стратегии проверки.

Цель предварительного планирования — оценка возможности проведения аудита и принятие решения о предполагаемых масштабах и продолжительности проверки. Условно этот этап можно разделить на две стадии: до принятия решения о проведении аудита и подписания договора с клиентом и после подписания договора.

По итогам данного этапа может быть принято решение о невозможности проведения аудита, если определенный на стадии предварительного планирования объем проверки не соответствует возможностям аудиторской фирмы либо руководство организации не предоставляет необходимые для проверки документы.

Изучение потенциального клиента аудитору целесообразно начинать со сбора информации о бизнесе организации. Интерес могут представлять сведения самого различного характера: организационно-управленческая структура, отраслевая принадлежность, кадровая политика и т.п. При получении такой информации, аудитору необходимо учитывать влияющие на деятельность организации внешние и внутренние факторы. Систематизированный Перечень вопросов, подлежащих рассмотрению для получения информации о деятельности аудируемого лица, дан в приложении к ПСАД N 15 «Понимание деятельности аудируемого лица» утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696.

Необходимо описать основные направления, по которым аудитору целесообразно собирать сведения о деятельности организации, а также источники информации по каждому из этих направлений (таблица №1).

Основные направления и источники получения информации.

Аудитор собирает общие сведения об организации, проверяя учредительные и регистрационные документы, используя личные наблюдения и разъяснения персонала. Аудитор должен ознакомится с аудиторскими заключениями прошлых лет.

Аудитор должен провести проверку по следующим направлениям

Уставный капитал и учредители (собственники)

Учредительные документы, протоколы собраний акционеров (учредителей, участников, совета директоров), реестр акционеров, бухгалтерская отчетность

Учредительные документы, протоколы собраний акционеров (учредителей, участников, совета директоров), разъяснения персонала, схема организационной и производственной структур, бизнес-планы и сметы, публикации в печати, хозяйственные договоры

Бухгалтерская и статистическая отчетность, разъяснения персонала, бизнес-планы и сметы, внутренние отчеты

Отраслевая принадлежность (основные виды деятельности) и условия конкуренции

Учредительные документы, бухгалтерская отчетность, разъяснения персонала, бизнес-планы и сметы, рекламные объявления, лицензии и разрешения, статистические данные, публикации в печати, заключения привлеченных экспертов, материалы специализированных семинаров и конференций

Хозяйственные договоры, внутренние отчеты, прайс-листы, разъяснения персонала, бизнес-планы и сметы, статистические данные, публикации в печати, заключения привлеченных экспертов, ответы на запросы сторонних организаций

Деловая репутация фирмы

Разъяснения персонала, статистические данные, публикации в печати, заключения привлеченных экспертов, материалы специализированных семинаров и конференций, ответы на запросы сторонних организаций

Бухгалтерская и статистическая отчетность, разъяснения персонала, внутренние отчеты, личные наблюдения аудитора

Банковские счета и репутация обслуживающих банков

Договоры банковского счета, разъяснения персонала, публикации в печати, заключения привлеченных экспертов, ответы на запросы сторонних организаций

Бухгалтерская отчетность, кредитные договоры, внутренние отчеты, разъяснения персонала, публикации в печати

Основные покупатели и поставщики

Бухгалтерская отчетность, хозяйственные договоры, внутренние отчеты, разъяснения персонала

Дебиторская и кредиторская задолженность

Бухгалтерская отчетность, хозяйственные договоры, внутренние отчеты, разъяснения персонала, деловая корреспонденция, материалы судебных разбирательств

Основные статьи расходов

Бухгалтерская и статистическая отчетность, внутренние отчеты, разъяснения персонала, бизнес-планы и сметы

Особенности налогообложения и налоговая политика

Учетная политика в целях бухгалтерского и налогового учета, бухгалтерская и налоговая отчетность, внутренние отчеты, разъяснения персонала, материалы налоговых и аудиторских проверок, материалы судебных разбирательств по спорам с налоговыми органами, заключения привлеченных экспертов

Штатное расписание, трудовые и коллективные договоры, приказы по кадрам, внутренние отчеты, разъяснения персонала, личные наблюдения аудитора

Автоматизированные системы управления и информационные системы

Разъяснения персонала, личные наблюдения аудитора, хозяйственные договоры, заключения привлеченных экспертов

Наличие операций, в отношении которых предусмотрен особый порядок бухгалтерского или налогового учета

Учетная политика в целях бухгалтерского и налогового учета, бухгалтерская и статистическая отчетность, журналы операций, бухгалтерские справки, хозяйственные договоры, внутренние отчеты, разъяснения персонала, отчеты контролирующим органам, заключения привлеченных экспертов

С точки зрения планирования аудита арендных отношений важное значение имеет полученная информация о видах деятельности экономического субъекта, структуре его расходов, а также о его взаимоотношениях с поставщиками и клиентами. Такие сведения позволяют сделать вывод об объеме и характере арендных операций, их значимости в деятельности организации.

Изучение информации о деятельности экономического субъекта также позволит выявить, насколько широко используется организацией арендованное имущество. Если большая часть средств производства проверяемой организации представляет собой арендованное имущество, очевидна необходимость тщательной проверки арендных договоров и операций по ним. Также аудитору целесообразно получить сведения о количестве арендованных зданий и сооружений посредством визуального осмотра имеющихся объектов и сравнения полученных данных с показателями финансовой отчетности.

Разработка тестов для оценки системы внутреннего контроля в организации в части аудита арендных операций.

Общие организационные аспекты

Утвержденными внутренними нормами установлена схема проведения и отражения в бухгалтерском учете операций по учету аренды (лизинга)?

Разработана и утверждена схема общей организационной структуры предприятия с указанием управленческих связей и подчиненности подразделений?

На предприятии разработаны и утверждены схемы организационной структуры отдельных подразделений с указанием должностных лиц и подчиненности?

Организация проведения арендных операций обеспечивает четкое разграничение, текущей работы с арендополучателем, отражением операций в бухгалтерском учете, а также периодическим контролем за состоянием расчетов а арендополучателем?

Разработан и утвержден график документооборота с указанием сроков обработки и контроля документов, взаимосвязи между подразделениями и конкретными ответственными исполнителями?

Программное обеспечение, используемое для ведения бухгалтерского учета, соответствует установленным требованиям:

Система правильно запрограммирована и защищена от несанкционированного доступа посредством кодов и паролей?

Система является лицензионной и вовремя обновляется?

Периодически выполняется резервное копирование базы данных?

Распределение функций и ответственности

Разработаны и утверждены должностные инструкции для сотрудников бухгалтерии и службы внутреннего контроля?

Установлен круг лиц, уполномоченных к заключению договоров, операций по аренде (лизингу)?

Перечень должностных обязанностей и ответственности доведен до каждого исполнителя?

Уполномоченными сотрудниками бухгалтерии осуществляется последующий контроль правильности отражения в бухгалтерском учете арендных операций, совершенных в предыдущем периоде?

Процедуры внутреннего контроля за проведением и отражением в бухгалтерском учете арендных операций осуществляются по направлениям:

контроль полноты отражения операций в учете и соблюдение графика документооборота?

контроль соблюдения установленного порядка проведения операций и отражения их в учете?

контроль правильности составления бухгалтерских проводок и своевременности отражения операций на счетах бухгалтерского учета?

арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей, в том числе правильность переноса из предыдущего периода входящих остатков и выведения исходящих остатков?

контроль юридической грамотности при заключении договоров с покупателями и заказчиками?

контроль правильности оформления первичных документов?

Функционирует служба внутреннего контроля организации: круг полномочий, предоставленных сотрудниками службы внутреннего контроля, и периодичность проводимых проверок, позволяют эффективно осуществлять контрольную функцию за проведением и отражением арендных операций?

Результаты проверок тщательно документируются?

По итогам устранения недостатков составляются соответствующие акты и представляются руководству?

Система приема на работу обеспечивает необходимую квалификацию и честность персонала?

Квалификационные характеристики сотрудников службы внутреннего контроля соответствуют необходимым требованиям?

Сотрудники периодически проходят повышение квалификации с учетом специфики занимаемой должности?

Право доступа и сохранность документации

Определен круг лиц, имеющих право доступа к документации?

Порядок хранения бухгалтерских документов соответствует требованиям?

Итого по сумме всех разделов:

Диагностика внутреннего контроля экономического субъекта осуществляется в целях предварительной оценки степени надежности и предполагает изучение, анализ, оценку:

Отношения руководства к необходимости поддержания адекватного внутреннего контроля арендных операций;

Порядка делегирования полномочий и распределения ответственности;

Порядка обеспечения сохранности активов и конфедициальной информации экономического субъекта;

Учетной политики экономического субъекта, ее организационно-технических и методологических аспектов;

Организационной структуры бухгалтерии;

Порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности и организации документооборота;

Роли и места вычислительной техники в ведении бухгалтерского и налогового учета;

Порядка систематизации данных в регистрах бухгалтерского учета;

Процесса подготовки бухгалтерской отчетности.

Для оценки эффективности внутреннего контроля используются следующие градации: сильный, средний, слабый. Общий итог подводится по всем разделам. Ориентируясь на рекомендуемые параметры оценки надежности системы внутреннего контроля и сумму баллов, полученную по итогам тестирования. Оценка может быть как «низкая», «средняя», или «высокая».

Параметры оценки надежности системы внутреннего контроля.

Оценка надежности системы внутреннего контроля

Сумма балов по итогам тестирования

Если по итогам первичной оценки надежности системы внутреннего контроля оценена как «высокая» или «средняя», то аудитор должен учитывать это при разработке программы аудита, однако не должен доверять системе абсолютно.

Если надежность оценена как «низкая», то аудитор не должен в дальнейшем полагаться на систему внутреннего контроля клиента. При анализе результатов тестирования следует обратить особое внимание на вопросы теста, по которым получены отрицательные ответы.

Оформление рабочих документов аудитора по проверке арендных операций

Для фиксации информации об арендных отношениях, полученной на этапе предварительного планирования аудита, можно использовать форму рабочего документа.

Рабочий документ по сбору информации об арендных отношениях

на этапе предварительного планирования:

Предоставление имущества по договорам аренды

1. Объем реализации по арендным договорам.

Сумма аренды, тыс.руб.

% к общему объему реализации по договорам аренды

Количество заключенных договоров

Количество единиц переданного имущества

Балансовая стоимость переданного в аренду имущества

В том числе (по видам аренды и имущества):

аренда зданий и сооружений

аренда транспортных средств

аренда машин и оборудования

аренда компьютерной и офисной техники

прочие виды аренды

2. Существенность операций по договорам аренды.

Является ли предоставление имущества в аренду предметом деятельности организации

учредительных и прочих документов организации

Например: предоставление имущества в аренду является основным видом деятельностью организации и составляет 98% доходов организации

3. Основные арендаторы имущества.

Сумма реализации, тыс.руб.

Количество заключенных договоров

Договор заключен впервые

Методика аудиторской проверки арендных операций

Аудит аренды на соответствие требованиям МСФО целесообразно проводить по следующим направлениям:

1. Установление правильности квалификации аренды (финансовая или операционная). При этом аудитор должен руководствоваться критериями признания финансовой аренды, установленными в МСФО 17 «Аренда», а именно:

— договор аренды предусматривает передачу права собственности на актив к арендатору в конце срока аренды;

— арендатор имеет право на покупку актива по цене значительно меньшей, чем ожидается на дату возникновения права на такую покупку, а на дату начала срока аренды достаточно очевидно, что такая покупка состоится (т.е. существует возможность выкупа по договорной цене);

— срок аренды составляет основную часть срока экономической службы актива (срок аренды представляет собой период, в течение которого соглашение не может быть расторгнуто, а также любые дополнительные сроки, если на момент начала аренды имеется обоснованная уверенность в том, что арендатор сделает выбор продолжить аренду актива), при этом право собственности на актив может не переходить арендатору;

— на начало срока аренды стоимость минимальных арендных платежей по крайней мере почти равна справедливой стоимости арендуемого актива;

— арендованный актив является узкоспециализированным и для его использования третьими лицами потребовалась бы его значительная модификация.

Аудитор должен учитывать, что возможны различные классификации арендного договора. Например, арендатор учитывает аренду как операционную, арендодатель — как финансовую.

2. Проверка операций по финансовой аренде. Аудитору следует:

— убедиться, что в учете арендатора объект зачислен в состав внеоборотных активов;

— установить правильность расчета суммы, подлежащей признанию на начало срока аренды; при этом следует учитывать, что такая сумма представляет собой наименьшую из двух величин, определяемых на момент заключения договора аренды, — справедливой стоимости объекта аренды или дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей;

— установить правильность включения в расходы отчетного периода сумму процентов по арендной плате и, соответственно, правильность определения суммы кредиторской задолженности, которая, в свою очередь, должна быть равна стоимости арендованного имущества;

— убедиться, что в учете арендодателя дебиторская задолженность арендатора отражена в сумме, состоящей из основного долга и незаработанного финансового дохода;

— убедиться, что финансовый доход от аренды признается и распределяется в течение срока аренды по схеме, отражающей постоянную норму прибыли на чистые инвестиции в аренду.

Аудитору следует иметь в виду, что если арендатор планирует досрочное расторжение договора, то штраф и связанные затраты необходимо включать в расчет минимальных арендных платежей (МАП) и, наоборот, если планируется продление договора, то в расчет МАП включаются платежи во время продленного периода, а штрафы за расторжение договора не учитываются.

3. Проверка операций по операционной аренде. Аудитору необходимо:

— убедиться, что арендованное имущество не отражается на балансе арендатора (остается на балансе арендодателя);

— получить доказательства того, что амортизация по имуществу, сданному в аренду, начисляется арендодателем;

— установить правильность и обоснованность включения в расходы арендатора суммы арендной платы, полноту включения в доходы арендодателя сумм предъявленных арендных платежей;

— иметь в виду, что при операционной аренде нет никаких процентов.

В процессе проверки аудитор должен провести тесты средств контроля и необходимые процедуры по существу, руководствуясь положениями МСА 500 «Аудиторские доказательства» или его российского аналога — ПСАД N 5 «Аудиторские доказательства». В них отражено, что процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор должен принимать во внимание, что сумма расходов по аренде, которая должна быть признана в каждом периоде в течение срока договора аренды, одинакова. Независимо от условий договора расходы по аренде в каждом месяце должны быть равными для правильного соответствия доходов и расходов.

Аудит арендных операций становится все более востребованным, что во многом обусловлено спецификой юридического оформления, сложностью ведения бухгалтерского и налогового учета.

Потребность в применении арендных сделок возникает у организаций, нуждающихся в сложном и дорогостоящем оборудовании, которые не имеют достаточно свободных средств на такую покупку. В подобном случае оборудование можно взять в аренду.

При формировании программы аудита арендных операций необходимо учитывать характерные моменты бухгалтерского и налогового учета, которым присуща высокая степень вероятности искажений. В процессе аудита арендных операций предметом критического изучения являются:

— соответствие типового договора аренды и заключаемых сделок действующему законодательству;

Это интересно:  Брачный договор образец распечатать 2019 год

— оценка стоимости и документального оформления принятия к учету объектов аренды;

— корректность учета импортных операций, оформленных в иностранной валюте, начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, расчета налога на имущество организаций;

— действующая система учета лизинговых платежей, существование и оценка дебиторской и кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и лизингополучателями;

— порядок признания доходов и расходов, формирование и использование прибыли, в том числе обоснованность включения лизинговых платежей в состав расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли;

— формирование и увеличение собственного капитала, банковские кредиты и проценты по ним, займы от иностранных материнских компаний.

Аудит договора аренды

Согласно статье 665 Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ), по договору аренды арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Для того чтобы заключить договор аренды, необходимы копии основных идентификационных документов участников сделки: устава, свидетельства о государственной регистрации, учредительного договора, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, протокола (или иного документа), подтверждающего полномочия конкретного исполнительного органа, а также копия паспорта руководителя.

Договор аренды заключается в письменной форме и может включать в себя условия по оказанию дополнительных услуг и проведению дополнительных работ. К ним относятся работы и услуги, без оказания которых невозможно использовать предмет аренды, в частности осуществление монтажных и пусконаладочных работ в отношении предмета аренды, обучение персонала лизингополучателя, приобретение у третьих лиц прав на интеллектуальную собственность.

Если договор аренды предусматривает переход в последующем права собственности на имущество к арендатору, то в нем будут закреплены некоторые права и обязанности продавца и покупателя, присущие договору купли-продажи. В договорах аренды отношения купли-продажи преобладают в тех случаях, когда сроки, на которые предмет аренды передается лизингополучателю, по продолжительности несоизмеримо малы по сравнению со сроком амортизации предметов аренды. Такие договоры должны заключаться в форме, предусмотренной для договора купли-продажи.

Целью аудиторской проверки является выражение аудитором мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта (далее — организация) и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации (при этом выражается мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях). Аудит арендных отношений аудитором проводится в тех случаях, когда объем (размер) арендных платежей существенен или проверка предусмотрена договором.

Аудит начинается с проверки соответствия договора аренды и договора купли-продажи арендовонного имущества требованиям действующего законодательства [глава 34 «Аренда» и § 1 главы 30 ГК РФ, Федеральный закон «О финансовой аренде» от 29.10.98 г. № 164-ФЗ.

Договор аренды заключается в письменной форме и может включать в себя условия по оказанию дополнительных услуг и проведению дополнительных работ. К ним относятся работы и услуги, без оказания которых невозможно использовать предмет аренды, в частности, осуществление монтажных работ в отношении предмета аренды, обучение персонала арендополучателя, приобретение у третьих лиц прав на интеллектуальную собственность.

Согласно ст. 666 ГК РФ предметом договора аренды могут быть любые непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и других природных ресурсов. Согласно ст. 25 Федерального закона от 21.07.97 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее — Закон № 122-ФЗ) право на объект незавершенного строительства неразрывно связано с определенными правами на земельный участок, который находится под таким объектом. Вследствие положений ст. 666 ГК РФ и ст. 25 Закона № 122-ФЗ затруднено проведение операций финансового аренды со зданиями и сооружениями: арендатор вынужден заключать договор долгосрочной аренды земельного участка с правом пролонгации или выкупать земельный участок.

Если договор аренды предусматривает переход в последующем права собственности на имущество к арендатору, то в нем будут закреплены некоторые права и обязанности продавца и покупателя, присущие договору купли-продажи. В договорах аренды отношения купли-продажи преобладают в тех случаях, когда сроки, на которые предмет аренды передается арендатору, по продолжительности несоизмеримо малы по сравнению со сроком амортизации предметов аренды. Такие договоры должны заключаться в форме, предусмотренной для договора купли-продажи (ст. 609 ГК РФ).

В соответствии со ст. 4 Закона об аренде продавцом арендованного имущества может быть арендатор. Если эта статья Закона об аренде сторонами договора использована с целью временного уменьшения налога на прибыль (через ускоренную амортизацию основных средств), срок действия договора аренды по продолжительности несоизмеримо мал по сравнению со сроком амортизации предмета аренды, то суд может признать (по заявлению заинтересованной стороны) такой договор договором с правом выкупа, договором купли-продажи с отсрочкой платежей или ничтожной сделкой.

В соответствии со ст. 614 ГК РФ и ст. 28 Закона об аренде в договоре указывается общая сумма платежей по договору аренды, способы и периодичность лизинговых платежей. В состав лизинговых платежей входит возмещение затрат лизингодателя (связанных с приобретением и передачей предмета аренды арендатору, с оказанием других предусмотренных договором аренды услуг).

Содержание договора аренды должно соответствовать требованиям ст. 15 Закона об аренде, в нем должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве предмета аренды.

Участники арендных отношений в обосновании своего выбора среди возможных вариантов вложения денежных средств руководствуются показателями, полученными после проведения финансово-экономического анализа. Однако этот анализ эффективности будет проводиться с учетом возможных легальных способов организации учета и налогообложения с целью их внедрения в учетной политике предприятия.

Задача аудитора состоит в выявлении факторов, которые искажают истинный финансовый результат и не дают возможности пользователям оценить реальное положение организации.

Используемые в отечественной практике аренды методы регулирования прибыли могут быть сведены к следующим положениям:

— возможность выбора балансодержателя арендованного имущества;

— выбор способа финансирования арендованного проекта;

— установление любого срока договора финансовой аренды;

— выбор метода начисления амортизации по арендованному имуществу;

— возможность использования специального коэффициента, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (не выше 3);

— возможность досрочного расторжения договора;

— выбор удобного сторонам графика расчетов, в том числе возможность изменения размера арендных платежей не чаще, чем один раз в три месяца;

— выбор порядка списания затрат по ремонту.

В соответствии с Федеральным законом «Об аренде» от 29.10.1998 г. №164-ФЗ предмет аренды может учитываться на балансе арендодателя или арендатора в соответствии с договором аренды. Выбор балансодержателя по-разному может влиять на анализ и оценку достоверности бухгалтерской отчетности, инвестиционной привлекательности предприятия. Возможность приобретения предмета аренды и другие факторы, свидетельствующие о передаче значительной части преимуществ и рисков по владению имуществом арендатору, не влияют на выбор балансодержателя.

Сравнительный анализ отечественного и международного подхода к регулированию арендных операций выявляет значительные несоответствия, которые связаны, прежде всего, с тем, что в отечественной практике учета игнорируется принцип приоритета экономического содержания операции над ее юридической формой.

Вопросы отражения операций аренды в международной отчетности рассматриваются в стандарте МСФО 17 «Аренда». В российской системе бухгалтерского учета отсутствует специальный стандарт, регулирующий правила формирования в учете и представления в отчетности информации об арендных операциях хозяйствующих субъектов. Таким образом, участники арендных отношений могут влиять на структуру бухгалтерской отчетности.

На эффективность арендных операции значительно влияет способ финансирования. Самым распространенным способом финансирования арендных операций является банковский кредит. В налоговом учете проценты относятся в состав внереализационных расходов, в бухгалтерском учете (ПБУ15/01) проценты включаются в первоначальную стоимость инвестиционного актива до момента принятия его к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств.

Таким образом, в налоговом учете проценты по кредитам и займам относятся на расходы в одном периоде, а доходы будут отражены в следующих периодах, что негативно скажется на налоговом финансовом результате. В бухгалтерском учете капитализация процентов для проектов по лизинговым сделкам также крайне невыгодна, так как увеличивается первоначальная стоимость основных средств, что ведет к удорожанию проекта. При этом увеличивается выкупная стоимость, а это также невыгодно арендатору, так как придется платить налог на имущество с большей суммы.

Проверка правильности отражения амортизации предмета аренды является важным вопросом. В законодательстве отсутствует связь между сроком полезного использования арендованного имущества и сроком договора аренды, при этом стороны могут применять ускоренную амортизацию. Часто возникают ситуации, когда, за длительный срок эксплуатации имущество может быть сдано в финансовую аренду несколько раз на короткий срок, например, на 6 месяцев или 1 год. При этом арендодатель имеет возможность получить доход (прибыль) во много раз больше, чем при обычной продаже. С одной стороны, это приводит к тому, что арендные платежи могут быть признаны экономически неоправданными, а при наличии соответствующих доказательств сделка может быть признана недействительной. С другой стороны, если бы арендодатель уже после первого раза продал имущество арендатору, то договор мог бы считаться договором купли-продажи с рассрочкой платежа на 6 месяцев.

Для сравнения отметим, что МСФО 16 «Учет основных средств» не разрешает применение коэффициентов ускорения амортизации арендованного имущества. В то же время он разрешает устанавливать реальные сроки полезного использования предметов аренды. Таким образом, для объектов финансовой аренды обычно устанавливается срок полезного использования, исходя из срока договора.

Возможность применения специального коэффициента к норме амортизационных отчислений является одним из преимуществ аренды, однако в бухгалтерском учете порядок его применения имеет определенные сложности. Согласно позиции законодательных органов в бухгалтерском учете специальный коэффициент можно применять только при способе уменьшаемого остатка. Амортизация отражает потребление экономических выгод от актива и признается в качестве расхода на протяжении срока полезной службы актива. Таким образом, важно, чтобы способ амортизации обеспечивал соответствие доходов от арендных операций и расходов по списанию активов. При этом следует учитывать как срок полезного использования актива, так и срок договора аренды.

Бухгалтерский учет и налогообложение договоров аренды

аудит арендный операция договор

Бухгалтерский учет у арендодателя

Учет договора аренды у арендодателя при передаче арендованного имущества арендатору происходит следующим образом — арендодатель переводит его в состав основных средств переданных в аренду для этого к счету 01 «Основные средства», открывается субсчет, на котором хранятся данные о сданном в аренду имуществе, при этом делаются следующие записи:
Дебет 01 с/сч «Имущество переданное в аренду» Кредит 01 — Имущество передано арендатору.

Учет договора аренды зависит от того, является ли аренда предметом деятельности арендодателя. В этом случае будет использоваться счет 90 «Продажи», если же аренда не является обычным видом деятельности и доходы, полученные по этому договору, не оказывают существенного влияния на общий финансовый результат арендодателя, то используется счет 91 «Прочие доходы и расходы».

а) Учет договора аренды в случае, когда аренда является предметом деятельности предприятия

Дебет 62 Кредит 90 — Отражена задолженность арендатора по арендной плате;

Дебет 20 Кредит 02 (70, 69, 71, 76) — Отражены расходы арендодателя по имуществу, переданному в аренду;

Дебет 90 Кредит 20 (26, 44) — Списаны расходы арендодателя;

Дебет 90 Кредит 68 — Начислен НДС по арендной плате;

Дебет 51 Кредит 62 — Поступила на расчетный счет арендная плата от арендатора.

б) Учет договора аренды в случае, когда аренда является отдельной хозяйственной операцией

Дебет 76 Кредит 91 — Отражена задолженность арендатора по арендной плате;

Дебет 91 Кредит 02 (70, 69, 71, 76) — Списаны расходы арендодателя по имуществу, переданному в аренду;

Дебет 91 Кредит 68 — Начислен НДС по арендной плате;

Дебет 51 Кредит 76 — Поступила на расчетный счет арендная плата от арендатора.

Бухгалтерский учет у арендатора

Арендованное имущество может использоваться как для производственных, так и для непроизводственных целей, в зависимости от этого в учете договора аренды расходы по арендной плате включаются в состав себестоимости либо отражаются как прочие расходы. Но необходимо помнить, что арендованное имущество для вспомогательного производства и на общепроизводственные цели отраженные на счетах 23 «Вспомогательное производство» и 25 «Общепроизводственные расходы» и в конце месяца будут закрываться на счет 20 «Основное производство».

а) Учет договора аренды в случае, когда арендованное имущество используется в производственных целях

Дебет 60 (76) Кредит 51 — Перечислена арендная плата арендатору;

Дебет 20 (23, 25, 26, 44) Кредит 60 (76) — Начислена арендная плата за текущий месяц (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 (76) — Начислен НДС по арендной плате;

Дебет 68 Кредит 19 — Принят к вычету НДС по арендной плате;

Дебет 90 Кредит 20 (26, 44) — Расходы по арендной плате включены в состав себестоимости.

б) Учет договора аренды в случае, когда арендованное имущество используется в непроизводственных целях

Дебет 60 (76) Кредит 51 — Перечислена арендная плата арендатору;

Дебет 91 Кредит 60 (76) — Начислена арендная плата за текущий месяц (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 (76) — Начислен НДС по арендной плате;

Дебет 91 Кредит 19 -Возмещен НДС по арендной плате за счет собственных средств.

Если договор аренды нежилого помещения заключается на срок более года, право на аренду регистрируется. В бухгалтерском учете сбор за регистрацию договора аренды учитывается в составе расходов будущих периодов на счете 97 и списывается в течение всего срока действия договора аренды. Для целей исчисления налога на прибыль расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (п.1 ст.272 НК РФ).

Дебет 60 Кредит 51 — Оплачен регистрационный сбор;

Дебет 97 Кредит 60 — Отражена сумма регистрационного сбора в составе расходов будущих периодов;

Дебет 44 Кредит 97 — Ежемесячно в течение срока действия договора аренды списываются расходы по регистрационному сбору.

При аренде транспортного средства у физического лица необходимо помнить, что арендатор является налоговым агентом по НДФЛ, поэтому в учете договора аренды с суммы арендного платежа удерживается НДФЛ.

В бухгалтерском учете сумма НДФЛ будет отражаться следующей записью:

Дебет 60 (76) Кредит 68 — отражается сумма удержанного НДФЛ с суммы арендного платежа

Дебет 68 Кредит 51 — отражается перечисление в ИФНС суммы удержанного НДФЛ

Аренда с правом выкупа

Согласно ст. 624 ГК РФ в договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.(7)

При выкупе объекта аренды первоначальную (восстановительную) стоимость возвращенного арендованного имущества арендатор отражает записью по кредиту забалансового счета 001 «Арендованные основные средства».

Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды. Аналитический учет ведут по объектам, принятым в аренду, и по арендодателям.

На сумму арендной платы, начисленной арендодателю, арендатор дебетует счет 08 “Вложения во внеоборотные активы” и кредитует счет 02 “Амортизация основных средств” (на всю сумму начисленной арендной платы без учета НДС).

По дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражают выкупную стоимость имущества (без учета НДС).

На сумму НДС к уплате арендодателю делается проводка дебет счета 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”- кредит счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”

Перечисление выкупной стоимости имущества отражают по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и кредиту счета 51 «Расчетные счете» или 52 «Валютные счета».

Далее объект вводится в эксплуатацию: дебет счета 01 “Основные средства” — кредит счета. 08 “Вложения во внеоборотные активы”.

Зачет НДС: дебет счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” — кредит счета 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”.(3,1,5)

Арендодатель полученное имущество фиксирует записью по дебету счета 01 «Основные средства», субсчет “Выбытие основных средств” и кредиту счета 01, субсчет «Основные средства, переданные в аренду».

Сумма накопленной амортизации дебетуется на счете 02 “Амортизация основных средств” и кредитуется на счете 01 «Основные средства», субсчет “Выбытие основных средств”.

Остаточная стоимость переданного в аренду имущества списывается на прочие расходы: дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”, субсчет 2 “Прочие расходы” — кредит счета 01 «Основные средства», субсчет “Выбытие основных средств”.

Сумма выкупного платежа отражается по дебету счета 62 (76) “Расчеты с покупателями и заказчиками ”(«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») и кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы”, субсчет 1 “Прочие доходы”, с учетом НДС.

Начисление НДС с выкупной стоимости делается проводкой: дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”, субсчет 2 “Прочие расходы” — кредит счета 68 “Расчеты по налогам и сборам”

Отдельного внимания аудитора заслуживают операции по продаже с обратной арендой. Продажа с обратной арендой представляет собой операцию по продаже актива и аренду этого же актива самим продавцом. Обычно арендный платеж и продажная цена взаимозависимы, поскольку они обсуждаются единовременно. Содержание аудиторских процедур зависит от вида аренды.

Аудитор должен изучить договоры и определить сущность соглашения, т.е. произошла ли продажа актива и передача основных рисков и преимуществ владения либо стороны заключили договор с целью получения налоговых льгот или привлечения финансирования при сохранении контроля над активом.

Это интересно:  Образец договора страхования военнослужащих 2019 год

При проверке операций по продаже с обратной аренде аудитор должен учитывать, что любая сумма превышения выручки от продажи над балансовой стоимостью актива не может быть признана сразу как доход в отчете о прибылях и убытках продавца-арендатора. Она должна быть зачислена в состав доходов будущих периодов (отложенный доход) с последующим равномерным включением в доходы отчетного периода в течение срока аренды. Другими словами, продавец-арендатор получил финансирование под залог принадлежащего ему актива, а не продал его.

С учетом изложенного, при проверке операций по продаже с обратной операционной арендой аудитор должен иметь в виду, что клиент может классифицировать обратную аренду как операционную при выполнении следующих условий:

— продажа должна сопровождаться реальной передачей рисков и преимуществ владения активом;

— покупатель-арендодатель не может вернуть объект аренды обратно продавцу-арендатору;

— продавец-арендатор не имеет права выкупить объект аренды в конце срока действия договора по символической заранее оговоренной цене, и покупатель-арендодатель подвержен риску падения стоимости актива;

— продавец-арендатор не имеет права продлить срок действия договора аренды на условиях существенно лучше рыночных;

— справедливая стоимость проданного и арендованного объекта существенно выше дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей.

Если хотя бы одно из перечисленных условий не выполняется, то обратная аренда должна быть учтена как финансовая.

Проверка операций по договорам аренды на соответствие требованиям российских правил бухгалтерского и налогового учета.

Осуществляя такую проверку, аудитору необходимо учитывать следующее:

— объект договора (движимые и недвижимые объекты основных средств);

— субъекты договора (юридические и физические лица);

— срок действия договора по зданиям, сооружениям и земельным участкам (менее одного года, более одного года);

— порядок учета расходов по содержанию имущества (неотделимые улучшения арендованного имущества; расходы на отопление, водоснабжение, канализацию, вывоз мусора, охрану; расходы на страхование; расходы на управление и техническую эксплуатацию объектов основных средств).

Налогоплательщику предоставлено право (а не вменено в обязанность) подтвердить расходы на основании расчетных документов, например счетам-фактуры. Поэтому аудитор может рекомендовать арендатору для целей налогообложения учитывать арендную плату за все время, но при условии, что договор передан на государственную регистрацию. Для целей бухгалтерского учета данные расходы также необходимо учитывать, поскольку одним из основных принципов бухгалтерского учета является приоритет содержания над формой.

Следующим важным этапом аудита является проверка расходов, связанных с неотделимыми улучшениями арендованного имущества. Неотделимые улучшения не могут принадлежать арендатору на праве собственности ни в течение срока действия договора аренды, ни после его прекращения. Они являются собственностью арендодателя. Проверяя порядок учета расходов в учете арендатора, аудитору необходимо выяснить, имеется ли в договоре аренды согласие арендодателя на проведение арендатором неотделимых улучшений в объекты арендованных основных средств и какая сторона возмещает данные расходы. Например, в договоре аренды может не указываться, на кого возлагается обязанность по возмещению затрат на неотделимые улучшения арендованного имущества и не предусмотрено согласие арендодателя на проведение таких улучшений.

Методика аудита аренды

Цель аудита арендованных средств — составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации об аренде, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

Данный вид аудита целесообразно проводить по следующим направлениям.

  • 1. Установление правильности квалификации аренды (финансовая или операционная). При этом аудитор должен руководствоваться критериями признания финансовой аренды, установленными в МСФО 17 «Аренда», а именно:
    • — договор аренды предусматривает передачу права собственности на актив к арендатору в конце срока аренды;
    • — арендатор имеет право на покупку актива по цене значительно меньшей, чем ожидается на дату возникновения права на такую покупку, а на дату начала срока аренды достаточно очевидно, что такая покупка состоится (т.е. существует возможность выкупа по договорной цене);
    • — срок аренды составляет основную часть срока экономической службы актива (срок аренды представляет собой период, в течение которого соглашение не может быть расторгнуто, а также любые дополнительные сроки, если на момент начала аренды имеется обоснованная уверенность в том, что арендатор сделает выбор продолжить аренду актива), при этом право собственности на актив может не переходить арендатору;
    • — на начало срока аренды стоимость минимальных арендных платежей по крайней мере почти равна справедливой стоимости арендуемого актива;
    • — арендованный актив является узкоспециализированным и для его использования третьими лицами потребовалась бы его значительная модификация.

Аудитор должен учитывать, что возможны различные классификации арендного договора. Например, арендатор учитывает аренду как операционную, арендодатель — как финансовую. Это происходит потому, что критерии определения аренды как финансовой являются качественными, а не количественными, следовательно, не всегда очевидными. Из этого следует, что выявленные ошибки при применении необходимых процедур (запрос, подтверждение) аудитор должен рассматривать с качественной точки зрения, оценить их количественно будет достаточно трудно. Аудитор должен подойти к этому вопросу с особым вниманием, обеспечив при этом разумную уверенность, так как изменение классификации аренды не допускается в течение всего срока действия договора, за исключением случаев, когда произошли существенные изменения условий договора, когда это сделать необходимо.

Аудитору в данном случае следует руководствоваться требованиями МСА 200 «Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности», согласно которому аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности — это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое.

  • 2. Проверка операций по финансовой аренде. Аудитору следует:
    • — убедиться, что в учете арендатора объект зачислен в состав внеоборотных активов;
    • — установить правильность расчета суммы, подлежащей признанию на начало срока аренды; при этом следует учитывать, что такая сумма представляет собой наименьшую из двух величин, определяемых на момент заключения договора аренды, — справедливой стоимости объекта аренды или дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей;
    • — установить правильность включения в расходы отчетного периода сумму процентов по арендной плате и, соответственно, правильность определения суммы кредиторской задолженности, которая, в свою очередь, должна быть равна стоимости арендованного имущества;
    • — убедиться, что в учете арендодателя дебиторская задолженность арендатора отражена в сумме, состоящей из основного долга и незаработанного финансового дохода;
    • — убедиться, что финансовый доход от аренды признается и распределяется в течение срока аренды по схеме, отражающей постоянную норму прибыли на чистые инвестиции в аренду.

Аудитору следует иметь в виду, что если арендатор планирует досрочное расторжение договора, то штраф и связанные затраты необходимо включать в расчет минимальных арендных платежей (МАП) и, наоборот, если планируется продление договора, то в расчет МАП включаются платежи во время продленного периода, а штрафы за расторжение договора не учитываются.

Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, подтверждающие оценочные значения клиента, руководствуясь при этом положениями МСА 540 «Аудит оценочных значений» либо требованиями его российского аналога — Федерального правила (Стандарта) аудиторской деятельности № 21 «Особенности аудита оценочных значений», согласно которому оценочные значения рассчитываются, как правило, в условиях неопределенности исхода событий, которые имели место в прошлом или с некоторой вероятностью произойдут в будущем, и требуют профессионального суждения. При наличии в финансовой (бухгалтерской) отчетности оценочных значений возрастает риск ее существенных искажений.

  • 3. Проверка операций по операционной аренде. Аудитору необходимо:
    • — убедиться, что арендованное имущество не отражается на балансе арендатора (остается на балансе арендодателя);
    • — получить доказательства того, что амортизация по имуществу, сданному в аренду, начисляется арендодателем;
    • — установить правильность и обоснованность включения в расходы арендатора суммы арендной платы, полноту включения в доходы арендодателя сумм предъявленных арендных платежей;
    • — иметь в виду, что при операционной аренде нет никаких процентов.

В процессе проверки аудитор должен провести тесты средств контроля и необходимые процедуры по существу, руководствуясь положениями МСА 500 «Аудиторские доказательства» или его российского аналога — ПСАД № 5 «Аудиторские доказательства». В них отражено, что процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Указанные процедуры проверки проводятся в следующих формах:

  • — детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;
  • — аналитические процедуры.

Аудитор должен принимать во внимание, что сумма расходов по аренде, которая должна быть признана в каждом периоде в течение срока договора аренды, одинакова. Независимо от условий договора расходы по аренде в каждом месяце должны быть равными для правильного соответствия доходов и расходов.

Проверка операций по договорам аренды на соответствие требованиям российских правил бухгалтерского и налогового учета.

Осуществляя такую проверку, аудитору необходимо учитывать следующее:

  • — объект договора (движимые и недвижимые объекты основных средств);
  • — субъекты договора (юридические и физические лица);
  • — срок действия договора по зданиям, сооружениям и земельным участкам (менее одного года, более одного года);
  • — порядок учета расходов по содержанию имущества (неотделимые улучшения арендованного имущества; расходы на отопление, водоснабжение, канализацию, вывоз мусора, охрану; расходы на страхование; расходы на управление и техническую эксплуатацию объектов основных средств).

Налогоплательщику предоставлено право (а не вменено в обязанность) подтвердить расходы на основании расчетных документов, например счетам-фактуры. Поэтому аудитор может рекомендовать арендатору для целей налогообложения учитывать арендную плату за все время, но при условии, что договор передан на государственную регистрацию. Для целей бухгалтерского учета данные расходы также необходимо учитывать, поскольку одним из основных принципов бухгалтерского учета является приоритет содержания над формой.

Следующим важным этапом аудита является проверка расходов, связанных с неотделимыми улучшениями арендованного имущества. Неотделимые улучшения не могут принадлежать арендатору на праве собственности ни в течение срока действия договора аренды, ни после его прекращения. Они являются собственностью арендодателя. Проверяя порядок учета расходов в учете арендатора, аудитору необходимо выяснить, имеется ли в договоре аренды согласие арендодателя на проведение арендатором неотделимых улучшений в объекты арендованных основных средств и какая сторона возмещает данные расходы. Например, в договоре аренды может не указываться, на кого возлагается обязанность по возмещению затрат на неотделимые улучшения арендованного имущества и не предусмотрено согласие арендодателя на проведение таких улучшений.

Аудитору необходимо обратить внимание на следующее: арендатор принимает к бухгалтерскому учету капитальные вложения и не имеет права амортизировать их в налоговом учете, так как данный вид активов не учитывается в составе амортизируемого имущества. Это связано с тем, что арендатор не может подтвердить экономическую оправданность расходов — неотделимые улучшения произведены в нарушение условий договора с арендодателем (самовольно).

В бухгалтерском учете в соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» капитальные вложения в арендованные объекты основных средств относятся к основным средствам. Таким образом, в бухгалтерском учете арендатор имеет право начислять амортизацию. В бухгалтерском учете арендатора возникает постоянный налоговый актив, и аудитору необходимо проверить правильность его исчисления.

Далее аудитор проверяет порядок формирования расходов в налоговом и бухгалтерском учете у арендодателя и порядок исчисления НДС у арендатора при завершении договора аренды. Основным моментом для целей налогообложения является факт согласия арендодателя на проведение арендатором неотделимых улучшений.

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относится безвозмездно полученное имущество, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. На основании пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ к доходам, не учитываемым для целей налогообложения, относятся доходы в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Следовательно, при отсутствии согласия арендодателя на проведение неотделимых улучшений их передачу необходимо интерпретировать как безвозмездную.

Аудитор должен удостовериться, что арендодатель принимает объекты основных средств в налоговом учете так же, как и в бухгалтерском учете, по рыночным ценам (п. 5 ПБУ 6/01), но не ниже их остаточной стоимости. Арендодателю необходимо исчислить налог на прибыль с безвозмездно полученного имущества, арендатору — исчислить НДС с рыночной стоимости объекта на основании представленной аудитору документальной информации, например акта оценки независимого оценщика.

Аудитору следует уделить особое внимание сбору информации об аффилированных лицах клиента, так как этот аспект деятельности проверяемой организации представляет повышенный интерес. Такая обязанность возлагается на аудитора ПСАД N 9 «Аффилированные лица». Практика аудиторских проверок показывает, что во многих случаях организация, основным видом деятельности которой является предоставление имущества по договорам аренды, входит в группу взаимосвязанных компаний. Создание такой организации (или нескольких организаций) в составе группы порой преследует цель вывести активы из-под налогообложения, а также минимизировать риски потери имущества при возникновении судебных исков. Организация, на балансе которой отражается такое имущество, переводится на упрощенную систему налогообложения, не проводит сомнительных с точки зрения налоговых органов операций, имеет номинального директора, начисляет и платит налоги с фонда оплаты труда. Таким образом, создается отдельное юридическое лицо, формально не связанное с прочими организациями группы, однако фактически функционирующее только для предоставления активов данным организациям посредством заключения договоров аренды.

Из содержания ПСАД № 9 можно выделить следующие признаки взаимоотношений с аффилированными лицами применительно к арендным операциям:

  • — наличие нетипичных операций, например чрезмерно низкая или слишком высокая арендная плата (по сравнению со сложившимися ценами аренды помещений на рынке недвижимости конкретного города или региона Российской Федерации), предусмотренная условиями договора, отсутствие взимания финансовых санкций за несоблюдение условий договоров и т.п.;
  • — арендные операции, не обоснованные с точки зрения экономической целесообразности и логики ведения бизнеса, в частности заключение договора аренды складских помещений, если у организации отсутствуют запасы товарно-материальных ценностей и не предвидится их появление в будущем;
  • — операции, форма которых не соответствует их содержанию (например, крупная арендная сделка, предусматривающая значительные для данной организации суммы арендной платы, оформляется формально составленным договором, не обеспечивающим защиту интересов пострадавшей стороны при нарушении условий договора);
  • — неучтенные операции, в том числе безвозмездное получение или предоставление аренды, например безвозмездное пользование складскими или офисными помещениями, находящимися в собственности другой организации.

Таким образом, аудит арендных (лизинговых) операций на соответствие требованиям МСФО и РСБУ основывается на следующих основных процедурах:

  • — юридическая экспертиза договоров аренды (лизинга) с определением влияния их положений на ведение учета;
  • — проверка полноты, оценки стоимости и документального оформления принятия к учету объектов аренды (лизинга);
  • — проверка учета арендных (лизинговых) платежей;
  • — проверка сумм амортизации, начисленных по объектам аренды (лизинга);
  • — проверка обоснованности включения арендных (лизинговых) платежей в состав расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли;
  • — изучение регистров налогового учета;
  • — изучение информации об аффилированных лицах клиента применительно к арендным операциям.

В заключение отметим, что последовательность процедур аудита зависит от особенностей проверяемой организации (клиента), работы конкретной аудиторской фирмы, каждого члена аудиторской группы или индивидуального аудитора, а также от требований российских и международных стандартов аудиторской деятельности. Аудит. / Под ред. В. И. Подольского. М.: ЮНИТИ — ДАНА, Аудит. 2009. — С. 313.

Проведем аудиторскую проверку учета аренды основных средств в ООО «МС Моторс Юг».

Аудит операций по аренде основных средств.

Начальным этапом аудита является инспектирование правильности документального оформления арендных операций: проверяются договоры аренды на соответствие Гражданскому кодексу РФ. При этом аудитор устанавливает порядок выполнения арендных обязательств (сумма арендной платы, сроки оплаты арендных платежей и др.).

Аудит организации бухгалтерского учета операций по аренде основных средств зависит от характера операций, осуществляемых у организации-арендатора или арендодателя.

Если организация является арендатором, проверка организации бухгалтерского учета будет осуществляться по забалансовому счету 001 «Арендованные основные средства» и следующим корреспондирующим счетам, отражающим учет арендной платы: по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26

«Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При этом аудитор должен обратить внимание на наличие счетов-фактур на аренду и осуществить их документальную проверку, подтвердив обоснованность произведенных расходов арендатором.

Если организация является арендодателем, то проверке подвергаются операции по учету арендной платы-счета доходов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» в зависимости от предмета деятельности организации в корреспонденции со счетами: 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Отдельно проверяются операции по договорам лизинга. Аудитор, просматривая договоры, определяет предмет договора лизинга. Аудиторская проверка организации учета осуществляется по корреспондирующим счетам: дебет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

При этом проверке подвергаются операции по начислению амортизации таких основных средств по счету 02 «Амортизация основных средств», учет которых должен вестись обособленно.

Статья написана по материалам сайтов: otherreferats.allbest.ru, studwood.ru, studref.com.

»

Помогла статья? Оцените её
1 Star2 Stars3 Stars4 Stars5 Stars
Загрузка...
Добавить комментарий

Adblock detector